1с раздельный учет. Примеры раздельного учета ндс в организации. Корректировка способа учета НДС

Если приобретенные товары (работы, услуги) используются только в деятельности, облагаемой НДС, то вся сумма входного налога принимается к вычету. Если же товары (работы, услуги) используются в не облагаемой НДС деятельности, то входной НДС учитывается в стоимости купленных товаров (работ, услуг), т. е. увеличивает «прибыльные» расходы (ст. 149 , п. 2 ст. 170 , ст. 172 НК РФ).

Но если приобретенные товары (работы, услуги) в течение квартала одновременно используются и в облагаемых, и в не облагаемых НДС операциях (речь идет об общехозяйственных расходах), то необходимо вести раздельный учет входного НДС (п. 4 ст. 149 , п. 4 ст. 170 НК РФ). Такой учет НДС позволяет определить, какую часть входного налога можно принять к вычету, а какую - учесть в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) либо в расходах (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Порядок ведения раздельного учета нужно прописать в учетной политике (Письмо Минфина России от 20.11.2017 № 03-07-11/76412 ).

Создать учетную политику вам поможет наш .

Методика раздельного учета НДС

Чтобы понять, какую сумму НДС за квартал можно принять к вычету, а какую - списать в расходы, применяется следующая методика.

ШАГ 1. Рассчитывается доля облагаемой НДС выручки в общем объеме выручки

ШАГ 2. Определяется непосредственно сама сумма НДС, принимаемая к вычету

ШАГ 3. Определяется сумма НДС, подлежащая включению в стоимость товаров (работ, услуг) или списанию в расходы

Если в квартале не было выручки

В случае отсутствия в течение квартала реализации товаров (работ, услуг) методику раздельного учета НДС организация может разработать сама, прописав ее в своей учетной политике (Письмо Минфина России от 26.09.2014 N 03-07-11/48281 ). Но возникает вопрос, какой показатель в таком случае брать за основу для определения пропорции? Это может быть, к примеру, величина расходов по разным видам деятельности.

Если не облагаемых НДС операций мало

Раздельный учет входного НДС можно не вести, если работает, так называемое, «правило 5-ти %» (абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ). Т.е. если за квартал расходы по необлагаемым операциям составляют менее 5% в общем объеме расходов за этот период. Но в этом случае входной НДС можно принять к вычету по товарам (работам, услугам), используемым в операциях, как облагаемых, так и не облагаемых НДС одновременно. НДС же со стоимости товаров (работ, услуг), используемых только в необлагаемых операциях, принять к вычету нельзя.

Если не вести раздельный учет НДС

Тогда входной НДС нельзя ни принять к вычету, ни учесть в расходах (абз. 6 п. 4 ст. 170 НК РФ).

А если вы не пропишете в учетной политике порядок ведения раздельного учета НДС, но по факту будете его применять, то, по идее, никаких претензий со стороны налоговиков к вам быть не должно, но вам нужно будет доказать, что раздельный учет вы все-таки ведете.

Довольно непросто вести раздельный учет. Ведь он имеет и льготы, и исключения, и освобождения от налогообложения операций, а они вызывают у бухгалтеров массу вопросов.

Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:

ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .

Это быстро и БЕСПЛАТНО !

Как с этим всем разобраться? Как организовать налоговую политику компании так, чтобы работа стала намного проще?

Что нужно знать?

Перед тем, как разбираться во всех особенностях, необходимо сперва уяснить, что такое раздельный учет и какой порядок его ведения. На какие законодательные акты стоит ссылаться при осуществлении такой деятельности?

Определение

В том случае, когда деятельность предприятия направлена на продажу продукции как в России, так и на вывоз их за границу, не обойтись без ведения раздельного учета НДС по тем затратам, что имеет такой бизнес.

Общая сумма налогов может быть уменьшена, если плательщик воспользуется правом налогового вычета при покупке или ввозе продукции. Но должны быть соблюдены правила, описанные в и .

Все предприятия имеют общие принципы:

• двойная запись;
• оценка и т. д.

Но есть отличие – своя нормативная база. Ориентация такой отчетности основана на контролирование за работой организации государственными структурами.

Бюджетные учреждения обязаны вести раздельный учет по разным источникам поступления средств.

В соответствии с Инструкцией №107, учет поступающих средств и расходов, что получены из не бюджетного источника, должен вестись отдельно и составлять единый баланс.

Это логично, если организация финансируется только из одного источника в бюджетной сфере и имеет дополнительные доходы.

К примеру, детский дом получает благотворительную помощь помимо государственного финансирования. А значит, такой тип расчета будет самым приемлемым.

Главная задача таких фирм разделить бюджетный баланс от не бюджетного. Для этого формируются мемориальные ордера к каждой операции за определенные средства.

Книгой, в которой должен вестись такой учет, является «Журнал-главная», форма 308. Чтобы такой процесс был облегчен, каждый субсчет имеет свой номер:

НДС по капитальному строительству

К застройщику применяются такие правила, или скорее, советы. Бухгалтер должен удержать на счете 19 сумму налога до полного окончания строительных работ.

2016-12-08T13:45:26+00:00

Этой статьей я открываю серию уроков по работе с НДС в 1С:Бухгалтерия 8.3 (редакция 3.0). Мы рассмотрим простые примеры учёта на практике.

Большая часть материала будет рассчитана на начинающих бухгалтеров, но и опытные найдут кое-что для себя. Чтобы не пропустить выход новых уроков - на рассылку.

Напоминаю, что это урок, поэтому вы можете смело повторять мои действия у себя в базе (лучше копии или учебной).

Итак, приступим

В середине прошлого столетия Лоре Морис (француз) изобрёл новый налог - Налог на добавленную стоимость , сокращённо .

Идея налога оказалась настолько удачной, что со временем НДС появился и в других странах (сейчас их 137), в Россию НДС пришёл 1 января 1992 года.

Кстати, замечательно структурированная информация об НДС есть на сайте налоговой службы, рекомендую к прочтению (ссылка).

Ситуация для учёта

Мы (плательщик НДС)

01.01.2016 купили кресло за 11800 рублей (в том числе НДС 1800 рублей)

05.01.2016 продали кресло за 25000 рублей (в том числе НДС 3813.56 рублей)

Требуется:

• занести документы в базу
• сформировать книгу покупок
• сформировать книгу продаж
• заполнить декларацию по НДС за 1 квартал 2016 года

Мы всё это сделаем вместе и по ходу дела я обращу ваше внимание на детали, которые нужно знать, чтобы понимать поведение программы.

Заносим покупку

Заходим в раздел "Покупки", пункт "Поступление" ():

Создаём новый документ поступления товаров и услуг:

Заполняем его в соответствии с нашими данными:

При создании нового элемента номенклатуры не забываем в его карточке указать ставку НДС 18%:

Это нужно для удобства - она будет автоматически подставляться во все документы.

Также обращаем внимание на выделенный на рисунке документа пункт "НДС сверху":

При нажатии на него появляется диалог, в котором мы можем указать способ расчёта НДС в документе (сверху или в сумме):

Здесь же мы можем установить галку "НДС включать в стоимость", если требуется сделать входящий НДС частью себестоимости (отнести на 41 счёт вместо 19).

Оставляем всё по умолчанию (как на рисунке).

Проводим документ и смотрим получившиеся проводки (кнопка ДтКт):

Всё логично:

• 10 000 рублей ушли на себестоимость (дебет 41 счёта) в корреспонденции с нашей задолженностью перед поставщиком (кредит 60).
• 1 800 рублей ушли на так называемый "входящий" НДС, который мы примем к зачёту (дебет 19) в корреспонденцией с нашей задолженностью перед поставщиком (кредит 60).

Итого, после этих проводок:

• Себестоимость товара (дебет 41) - 10 000 рублей.
• Входящий НДС к зачёту (дебет 19) - 1 800 рублей.
• Наша задолженность перед поставщиком (кредит 60) - 11 800 рублей.

На этом вроде бы и всё, так как часто бухгалтеры по привычке обращают внимание только на закладку с бухгалтерскими проводками.

Но я хочу сразу рассказать вам, что для "тройки" (впрочем как и для "двойки") такой подход не может считаться достаточным. И вот почему.

1С:Бухгалтерия 3.0 помимо бухгалтерских проводок ещё делает записи по так называемым регистрам. Именно на записи в этих регистрах она ориентируется в своей работе.

Книгу доходов и расходов, книгу покупок и продаж, справки, декларации для отчетности... почти всё (разве что кроме таких отчетов как Анализ счёта, ОСВ и т.п.), она заполняет именно на основании регистров, а вовсе не бухгалтерских счетов.

Поэтому нам просто жизненно необходимо постепенно учиться "видеть" движения по этим регистрам, чтобы лучше понимать и, когда надо, корректировать поведение программы.

Итак, переходим на закладку регистра "НДС Предъявленный ":

Приход по этому регистру накапливает наш входящий НДС (аналогично записи в дебет 19 счёта).

Давайте проверим - все ли условия мы выполнили для того, чтобы это поступление отразилось в книге покупок?

Для этого заходим в раздел "Отчеты" и выбираем пункт "Книга покупок":

Формируем её за 1 квартал 2016 года:

И видим, что она совершенно пустая.

А всё дело в том, что мы не зарегистрировали полученную от поставщика счёт-фактуру. Давайте сделаем это, а заодно подсмотрим, какие движения по регистрам (вместе с проводками) она делает.

Для этого возвращаемся в документ поступления и в его нижней части заполняем номер и дату фактуры от поставщика, затем нажимаем кнопку "Зарегистрировать":

Обращаем внимание на галку "Отразить вычет НДС в книге покупок датой получения". Именно это галка отвечает за появление нашего поступления в книге покупок:

Давайте посмотрим проводки и движения по регистрам полученной фактуры (кнопка ДтКт):

Проводки вполне ожидаемы:

• Мы отнимаем входящий НДС с кредита 19 счёта в дебет 68.02. Этой операцией мы уменьшаем наш собственный НДС к уплате.

Итого после этой операции:

• По 19.03 остаток 0.
• По 68.02 - дебетовый остаток 1800 (государство должно нам на данный момент).

А теперь самое интересное, рассмотрим регистры (со временем нужно выучить их все наравне с планом счетов).

Регистр "НДС предъявленный " - наш старый знакомый:

Только в этот раз запись в него сделана как расход. Этим самым мы отняли входящий ндс, аналогично записи в кредит 19 счёта.

А вот и новый для нас регистр "НДС Покупки ":

Вы, наверное, уже догадались, что именно запись по этому регистру отвечает за попадание в книгу покупок.

Книга покупок

Пробуем заново сформировать книгу покупок за 1 квартал:

И вуаля! Наше поступление попало в эту книгу и всё благодаря записи в регистр "НДС Покупки".

О журнале учета счетов-фактур

Кстати, мы не рассмотрели третий регистр "Журнал учета счетов-фактур". Запись по нему сделана, но попробуем сформировать этот самый журнал.

Для этого заходим в раздел "Отчеты" пункт "Журнал счетов-фактур":

Формируем этот журнал за 1 квартал 2016 году и.. видим, что журнал пуст.

Почему? Ведь и фактуру мы ввели и запись в регистр сделана. А всё дело в том, что с 2015 года журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур ведется только при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе посреднических договоров (например, комиссионная торговля).

Наша фактура не подпадает под это определение, а потому и в журнал она не попадает.

Делаем реализацию

Заходим в раздел "Продажи" пункт "Реализация (акты, накладные"):

Создаём документ реализации товаров и услуг:

Заполняем его в соответствии с задачей:

И опять же сразу обращаем внимание на выделенный пункт "НДС в сумме".

Проводим документ и смотрим проводки и движения по регистрам (кнопка ДтКт):

Бухгалтерские проводки ожидаемы:

• Списали себестоимость кресла (10 000 рублей) в кредит 41 и тут же отразили её по дебету 90.02 (себестоимость продаж).
• Отразили выручку (25 000 рублей) в кредит 90.01 и тут же отразили задолженность покупателя перед нами по дебету 62.
• Наконец, отразили нашу задолженность по уплате НДС в размере 3813 рублей 56 копеек перед государством по кредиту 68.02 в корреспонденции с дебетом 90.03 (налог на добавленную стоимость).

И если мы сейчас посмотрим анализ 68.02, то увидим:

• 1 800 рублей по дебету - это наш входящий НДС (из поступления товара).
• 3 813 рублей и 56 копеек по кредиту - это наш исходящий НДС (из реализации товара).
• Ну и кредитовый остаток 2013 рублей и 56 копеек - это та сумма, которую мы должны будем перечислить в бюджет за 1 квартал 2016 года.

С проводками всё ясно. Переходим к регистрам.

Регистр "НДС Продажи " совершенно аналогичен регистру "НДС Покупки" с той лишь разницей, что запись в него обеспечивает попадание реализации в книгу продаж:

Проверим это.

Книга продаж

Заходим в раздел "Отчеты" пункт "Книга продаж":

Формируем её за 1 квартал 2016 года и видим нашу реализацию:

Замечательно.

Следующий этап на пути к формированию декларации по НДС.

Анализ учета по НДС

Заходим в раздел "Отчеты" пункт "Анализ учета по НДС":

Формируем его за 1 квартал и очень наглядно видим все начисления (исходящий НДС) и вычеты (входящий НДС):

Тут же выводится НДС к уплате. Все значения поддаются расшифровке.

Для примера сделаем двойной щелчок левой кнопкой мыши на реализации:

Открылся отчёт...

В котором мы, кстати говоря, видим свою ошибку - забыли выписать счет-фактуру для реализации.

Исправим этот недочёт. Для этого заходим в документ реализации и в самом низу нажимаем кнопку "Выписать счет-фактуру":

Помощник по учету НДС

Теперь заходим в раздел "Операции" пункт "Помощник по учету НДС":

Формируем его за 1 квартал 2016 года:

Тут по порядку рассказывается о пунктах, которые нужно пройти для формирования корректной декларации по НДС.

Для начала перепроводим документы за каждый месяц:

Это нужно на тот случай, если мы вводили документы задним числом.

Формирование записей книги покупок мы пропускаем, потому что для нашего простейшего случая их просто не будет.

И, наконец, нажимаем на пункт "Налоговая декларация по НДС".

Декларация

Открылась декларация.

Разделов тут много. Мы рассмотрим лишь основные моменты.

Прежде всего в разделе 1 заполнилась окончательная сумма к уплате в бюджет:

В разделе 3 приведен сам расчёт налога (исходящий и входящий ндс).

Раздельный учет НДС требуется применять, если наряду с облагаемыми НДС операциями в организации проводятся необлагаемые.

К организациям, которые обязаны вести раздельный учет, относятся:

• Осуществляющие облагаемые и необлагаемые НДС операции;
• Сочетающие деятельность по основной системе налогообложения и ЕНВД.

«Входящий» НДС по приобретению активов, товаров, имущественных прав по облагаемым налогом операциям также учитывается отдельно от операций, освобождаемых от уплаты НДС.

Законодательство РФ определяет только необходимость ведения раздельного учета «входящего» и начисленного НДС. Методика этого учета разрабатывается самими организациями и закрепляется внутренними нормативными актами.

Правила учета «входного» НДС

Раздельный учет «входящего» НДС, в первую очередь, необходим для выделения сумм, предназначенных к вычету по облагаемым операциям. НДС по необлагаемым операциям организация не вправе принимать к вычету. Эти суммы либо включаются в стоимость приобретенных МПЗ, либо списываются на текущие расходы.

Существует два метода распределения расходов по облагаемой и необлагаемой деятельности:

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

• Прямой метод используется когда точно известно, для каких именно операций приобретались товары — для облагаемых, или необлагаемых. Если все поступления производились для облагаемых операций, то к вычету можно взять весь «входящий» НДС.
• В случае, когда невозможно точно определить, к каким именно операциям относятся расходы, используется косвенный метод. Для вычисления величины налога, который допустимо показать к вычету, используется пропорция: отношение расходов по необлагаемым операциям к общей сумме расходов.

«Правило 5 процентов» можно озвучить так: организация вправе не вести раздельный учет, если доля расходов по необлагаемым операциям менее 5 % от всех расходов предприятия. В этом случае весь «входной» НДС показывается к вычету, нет необходимости включать его в стоимость приобретенных МПЗ или в расходы.

Пример раздельного учета НДС при наличии операций необлагаемых НДС

ООО «Аватар» занимается производством и реализацией медицинской техники. Реализация медтехники не облагается НДС. Таким образом, необходимо определить долю НДС, которую допустимо предъявить к вычету.

В учетной политике «Аватара» по НУ закреплено:

• Доля освобожденных расходов определяется по данным БУ;
• «Освобожденные» расходы определяются с помощью прямых, общепроизводственных, общехозяйственных и косвенных расходов;
• Если эти расходы невозможно точно отнести конкретному виду деятельности, с точки зрения обложения НДС, их величина определяется по формуле:

«Освобожденные» ОХР, ОПР, ПР = (ОХР, ОПР, ПР не определенные) * (ПР «освобожденные») / ПР общая сумма,

где ПР — прямые расходы.

За 1 квартал 2015г.:

• Смма ПР, списанных на производство и реализацию, составила 750 000 руб., из них 470 000 руб. — необлагаемые НДС, 280 000 руб. — облагаемые НДС;
• Все общепроизводственные расходы невозможно отнести к конкретному виду деятельности, их сумма — 210 000 руб. Определяем сумму «освобожденного» расхода по формуле: 210 000 * 280 000 / 750 000 = 78 400 руб.;
• Общехозяйственные — 130 000 руб., без возможности отнесения на вид деятельности. Определяем аналогично: 130 000 * 280 000 / 750 000 = 48 533 руб.;
• Прочие расходы, проценты по займу на цели производства медтехники — 105 000 руб.;
• Общая сумма расходов за квартал — 1 300 000 руб., все счета затрат плюс счет 91.2.

Рассчитываем долю «необлагаемых» расходов:

(470 000 + 78 400 + 48 533 + 105 000) / 1 300 000 * 100 = 54 %.

Эта величина превышает 5 %, поэтому ООО «Аватар» обязано в 1 квартале вести раздельный учет НДС.

Исходя из приведенных цифр, в организации доля НДС, возможного к вычету, составляет 46 %. 54 % подлежат включению в стоимость приобретенных МПЗ и услуг.

Нюансы применения «правила 5 %»

Первоначально «правило 5 процентов» предполагалось как облегчение бремени НДС для организаций, занимающихся производством. Причем, в рамках законодательства под расходами на производство имелись в виду в целом расходы на производство добавленной стоимости в сфере деятельности налогоплательщика. С 01.10.2011 года контролирующие органы согласились с тем, что торговые организации также вправе применять это правило.

Так как долю необлагаемых расходов возможно определить только по итогам квартала, организации логично иметь внутренние нормативные акты для определения необходимости применения раздельного учета — чаще всего, это отражается в учетной политике по НУ. Это необходимо во избежание претензий налоговых органов в случае применения правила 5 процентов.

Согласно п. 1 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, не включаются в расходы при расчете налога на прибыль, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 указанной статьи.

Суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию РФ, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях их использования:

1) для производства (реализации) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;

3) лицами, не являющимися плательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) для операций, которые в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ не являются объектом налогообложения.

Раздельный учет и распределение НДС

Принципы раздельного учета

Суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, согласно п. 4 ст. 170 НК РФ:

Учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

Принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС.

Для этого необходимо обеспечить раздельный учет прямых расходов и, соответственно, сумм НДС, относящихся к этим расходам.

Если расходы и , то расходы по товарам принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для облагаемых и необлагаемых операций. Порядок распределения устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Несмотря на отсылку к учетной политике, п. 4 ст. 170 предусматривает, что указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В связи с тем что с 1 января 2008 г. налоговым периодом по НДС является квартал, ФНС в Письме от 24.06.2008 N ШС-6-3/450@ разъясняет следующее.

Пропорция, указанная в п. 4 ст. 170 НК РФ, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав), отгруженных за налоговый период, то есть за квартал.

Соответственно, распределение НДС, предъявленного налогоплательщикам начиная с 1 января 2008 г. по товарам (работам, услугам, имущественным правам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, также производится по данным текущего налогового периода.

А вот порядок учета "входного" НДС, относящегося к прямым расходам, и НДС, подлежащего распределению, организация вправе установить самостоятельно.

Для этих целей к балансовому счету 19 "НДС по приобретенным ценностям" можно открыть субсчета:

19-0 "НДС, подлежащий распределению";

19-1 "НДС, относящийся к облагаемым НДС операциям";

19-2 "НДС, относящийся к не облагаемым НДС операциям".

В Постановлениях ФАС Уральского округа от 25.08.2008 N Ф09-5940/08-С2 и от 30.07.2008 N Ф09-5416/08-С2 говорится о том, что положения НК РФ не обязывают налогоплательщика закреплять способы ведения раздельного учета облагаемых и не облагаемых налогом операций непосредственно в учетной политике для целей бухгалтерского либо налогового учета.

Фактическое ведение раздельного учета таких операций налогоплательщик вправе подтвердить любыми способами, в том числе с помощью первичных документов, регистров бухгалтерского учета, иных самостоятельно разработанных документов для нужд раздельного учета.

Но если в суде налогоплательщик не сможет доказать, что раздельный учет ведется, то вычет НДС будет признан неправомерным (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.08.2007 N А56-6351/04 и ФАС Дальневосточного округа от 27.07.2007 N Ф03-А80/07-2/2097).

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.08.2007 N А56-6351/04

Признан неправомерным довод налогоплательщика о том, что отсутствие раздельного учета сумм НДС в отношении товаров (работ, услуг), которые частично используются в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, а частично - в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, не влияет на право применять к вычету НДС в отношении товаров (работ, услуг), которые используются исключительно в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению.

Абзацы 7 и 8 п. 4 ст. 170 НК РФ требуют ведения раздельного учета не только в отношении приобретенных товаров, используемых частично для операций облагаемых, а частично - не облагаемых налогом на добавленную стоимость, но и для всех случаев предъявления продавцами товаров сумм налога налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции.

Определение пропорции

Налоговые органы считают, что для обеспечения сопоставимости показателей при определении пропорции стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) следует определять без учета НДС (разъяснения МНС России, приведенные в Письме от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@ "Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за II полугодие 2003 года - I квартал 2004 года").

Позиция федеральных арбитражных судов неоднозначна. А вот ВАС РФ поддержал налоговиков.

В Определении от 25.06.2008 N 7435/08 ВАС РФ признал, что суды, исследовав и оценив представленные доказательства, руководствуясь положениями ст. ст. 154, 168 и 170 НК РФ, сделали правильный вывод о том, что налогоплательщиком неправильно определена доля НДС, уплаченного продавцам, подлежащая налоговому вычету, поскольку при применении п. 4 ст. 170 НК РФ следует учитывать сопоставимые показатели, которыми является стоимость товара без НДС.

В Письме Минфина России от 10.03.2005 N 03-06-01-04/133 сказано, что данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

При этом указанная пропорция определяется исходя из всех доходов, являющихся выручкой от реализации товаров (работ, услуг), как подлежащих обложению НДС, так и не облагаемых данным налогом, вне зависимости от их отражения на счетах бухгалтерского учета (как на счете 90, так и на счете 91).

При определении пропорции учитываются доходы от реализации и на территории Российской Федерации, и за ее пределами, несмотря на то что объектом обложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории России.

Эта позиция Минфина и налоговых органов косвенно следует из того, что такие операции отражаются в налоговой декларации по НДС, утвержденной Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н (далее - декларация), в разд. 7 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев".

В Определении ВАС РФ от 30.06.2008 N 6529/08 поддержана позиция налогового органа и нижестоящих судов, которые пришли к следующему выводу.

Исключение из расчета пропорции по распределению налога в части расходов, понесенных от всех видов деятельности, операций по сдаче в аренду за пределами территории РФ воздушных судов приведет к искажению расчета и неправомерному увеличению НДС, подлежащего предъявлению к вычету.

Общехозяйственные расходы налогоплательщика связаны с получением обществом доходов от всех видов деятельности и подлежат включению в расходы как от основной деятельности, так и от деятельности по аренде воздушных судов, на основании чего суды приняли произведенный налоговым органом перерасчет пропорции сумм налога.

Учет различных видов доходов при определении пропорции

В Письме Минфина России от 28.04.2008 N 03-07-08/104 разъясняется, что при предоставлении займов в денежной форме для определения пропорции следует учитывать сумму денежных средств в виде процентов, предусмотренных при предоставлении займа, а сумму самого займа не учитывать.

Бесспорно не являются реализацией доходы в виде дивидендов. Это подтверждается Письмом Минфина России от 11.11.2009 N 03-07-11/295, согласно которому при определении пропорции не учитываются получаемые налогоплательщиком доходы в виде процентов по банковским депозитам, процентов по остаткам на банковских счетах, дивидендов по акциям, поскольку такие доходы выручкой от реализации товаров (работ, услуг) не являются.

С 1 января 2010 г. изменен пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ, регулирующий порядок обложения НДС операций займа в денежной форме (см. табл. 3).

Таблица 3

Как видим, перечень необлагаемых операций расширился. До 1 января 2010 г. облагались НДС проценты по займу ценными бумагами. Проценты за предоставление ценных бумаг по операциям РЕПО фактически не облагались НДС согласно разъяснениям Минфина России. Сейчас это подтверждено на законодательном уровне.

При расчете пропорции не учитываются все доходы, отраженные на счете 91, которые не являются реализацией:

Положительные разницы от переоценки имущества, требований и обязательств;

Суммы восстановленных резервов;

Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде;

Причитающиеся штрафные санкции;

Кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности или по иным основаниям;

Выявленные излишки при инвентаризации или оприходованные МПЗ при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств;

Другие аналогичные доходы.

Пока не совсем ясен вопрос о том, участвуют ли в расчете пропорции проценты по долговым ценным бумагам.

Представляется вполне возможным дифференцированный подход.

1. Если облигации или векселя приобретены с целью получения процентов в соответствии с условиями выпуска этих ценных бумаг (инвестиционный портфель), то проценты, причитающиеся от инвестора (векселедателя), будут доходом от инвестиционной деятельности. По аналогии с дивидендами проценты не являются реализацией и не приводят к необходимости ведения раздельного учета.

2. Если организация продает долговые ценные бумаги, то проценты в составе выручки от реализации ценных бумаг не подлежат налогообложению в соответствии с пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ. Эта выручка будет участвовать в расчете пропорции в период реализации.

Кроме того, доход от погашения долговых ценных бумаг в целях применения НДС также не является реализацией и не участвует при расчете пропорции в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ.

Это подтверждается разъяснениями и судебной практикой в части векселей. Погашение векселя векселедателем не является реализацией (Письма ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@, Минфина России от 04.03.2004 N 04-03-11/30, Постановление ФАС Московского округа от 23.05.2008 N КА-А40/4402-08).

Наиболее полно вопрос о том, какие доходы участвуют (и не участвуют) в определении пропорции, разъяснялся только для кредитных организаций (Письмо МНС России от 22.07.2003 N ВГ-603/807@). Но, учитывая специфику банковской деятельности, прямо переносить эти разъяснения на некредитные организации нельзя.

Приводим эти разъяснения в информационных целях.

Письмо МНС России от 22.07.2003 N ВГ-6-03/807@ "Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за I-е полугодие 2003 года"

В целях применения п. 4 ст. 170 НК РФ.

Статьей 146 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации на территории РФ товаров (работ, услуг), в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. При этом ст. 149 НК РФ предусмотрен перечень операций, не подлежащих обложению НДС.

В связи с изложенным и вне зависимости от принятой для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость учетной политики исчисление пропорции определяется исходя из стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг и предъявленных покупателям этих товаров (работ, услуг) в данном налоговом периоде расчетных документов. При этом указанная пропорция определяется из стоимости как облагаемых, так и не облагаемых НДС товаров (работ, услуг).

Вместе с тем при исчислении указанной пропорции учитываются также доходы, полученные в данном налоговом периоде в виде:

Реализованных курсовых разниц по обменным операциям;

Возмещения банку телеграфных, телефонных и других расходов клиентов;

Дисконтного (процентного) дохода по векселям;

Штрафов, пеней и неустоек, полученных банком как при осуществлении банковских операций, так и при осуществлении хозяйственных операций;

Возмещения телефонных расходов работниками банка;

Превышения лимита ГСМ путем удержания из заработной платы работников банка;

Других, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Кроме того, следует иметь в виду, что при осуществлении банком дилерской деятельности на рынке ценных бумаг, а также любых других операций купли-продажи ценных бумаг от своего имени и за свой счет выручкой от реализации ценных бумаг является продажная стоимость ценных бумаг.

При этом в общей стоимости товаров (работ, услуг) не учитываются доходы, не являющиеся выручкой от реализации товаров (работ, услуг), к числу которых относятся:

Суммы восстановленных резервов на возможные потери по ссудам;

Суммы восстановленных резервов на возможные потери под обесценение ценных бумаг;

Суммы положительных курсовых разниц от переоценки счетов в иностранной валюте - нереализованные курсовые разницы;

Суммы переоценки драгоценных металлов, ценных бумаг, основных средств;

Проценты, полученные от филиалов за переданные им свободные ресурсы в порядке межфилиальных расчетов;

Суммы доходов от списания кредиторской задолженности в связи с истечением срока для взыскания либо невозможностью взыскания;

Суммы оприходованных излишков наличных денежных средств и материальных ценностей;

Суммы возврата налогов и пени из бюджета, ранее излишне уплаченных в бюджет;

Суммы возврата госпошлины по решению суда либо в добровольном порядке от контрагента;

Суммы восстановления процентов по досрочно закрытым депозитам (Письмо МНС России от 18.04.2003 N 03-2-06/1/1251/22-0171)

Распределение "входного" НДС

Исходя из пропорции, рассчитанной в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ, распределяется, как правило, НДС, относящийся к общехозяйственным расходам.

Рассмотрим один из спорных вопросов, касающихся распределения НДС. Известна позиция Минфина России и налоговых органов, согласно которой при использовании векселей как средства расчета возникает необлагаемая операция, а значит, и раздельный учет "входного" НДС по общехозяйственным расходам.

В Письме от 06.06.2005 N 03-04-11/126 Минфин России подчеркнул, что передача права собственности на вексель третьего лица, в том числе в обмен на товары, в целях применения НДС признается реализацией векселя, освобождаемой от налогообложения.

Чиновники аргументировали свою позицию следующим образом.

Реализацией товаров (работ, услуг) признаются соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации.

При этом в п. 2 данной статьи НК РФ предусмотрено, что под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав в соответствии с ГК РФ.

К расходам, производимым плательщиками НДС при осуществлении ими операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения (в данном случае это операции с векселями), относятся расходы, которые не представляется возможным разделить по видам осуществляемых операций без расчета указанной пропорции.

К таким расходам относятся прежде всего расходы, определяемые для целей налога на прибыль как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией продукции, в том числе общехозяйственные расходы.

По другим расходам, которые возможно непосредственно учитывать по конкретным видам операций, в том числе по операциям с векселями, рассчитывать пропорцию не требуется.

Существует обширная арбитражная практика, которая свидетельствует, что суды придерживаются другой точки зрения. Она заключается в том, что в одной операции (в расчетах с контрагентом) вексель не может быть и ценной бумагой, и средством платежа.

Если вексель используется организацией исключительно как средство платежа (для осуществления расчетов с контрагентами), то выбытие векселя в этом случае не является реализацией ценной бумаги. Поэтому передачу векселя третьего лица в счет оплаты товаров (работ, услуг) нельзя рассматривать как осуществление не облагаемой налогом на добавленную стоимость операции, требующей ведения раздельного учета затрат. Вексель является товаром, а передача его является реализацией в силу ст. 146 НК РФ лишь в том случае, если право собственности на вексель переходит от одного лица к другому по договору купли-продажи, в котором сам вексель выступает как объект купли-продажи (Определения ВАС РФ от 16.10.2009 N ВАС-13576/09, от 11.08.2009 N ВАС-10058/09 и от 20.06.2008 N 7520/08, Постановления ФАС Поволжского округа от 09.07.2009 N А65-27369/2008, ФАС Московского округа от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09, ФАС Уральского округа от 19.02.2008 N Ф09-477/08-С2).

Раздельный учет при наличии видов деятельности, облагаемых ЕНВД

При ведении организацией видов деятельности, облагаемых ЕНВД, и деятельности, по которой применяется общий режим налогообложения, организация также должна вести раздельный учет, в частности при наличии оптовой и розничной торговли, по которой в соответствии с законом субъекта РФ введен ЕНВД.

В момент принятия товара к учету организация не всегда знает, в каком режиме (оптом или в розницу) он может быть реализован. Означает ли это, что в данный момент можно весь НДС принять к вычету, а по мере реализации восстановить?

Минфин России в Письме от 06.12.2006 N 03-04-15/214 высказал мнение, что если налогоплательщик, осуществляющий реализацию товаров, как подлежащих обложению НДС, так и не облагаемых этим налогом в связи с уплатой ЕНВД, вычеты сумм налога по товарам, приобретенным для указанных операций, производит в полном объеме, то в данном случае он не соблюдает обязанности по ведению раздельного учета.

Таким образом, вычеты сумм налога произведены неправомерно.

Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Налогоплательщик обязан представить в инспекцию по месту постановки на учет корректирующую налоговую декларацию за тот налоговый период, в котором производились вычеты налога по приобретенным товарам.

Если указанными налогоплательщиками осуществлялось ведение раздельного учета, то излишне принятые к вычету суммы НДС по приобретенным товарам, в дальнейшем реализованным в режиме розничной торговли, переведенной на уплату ЕНВД, по нашему мнению, подлежат восстановлению в том налоговом периоде, в котором эти приобретенные товары реализованы в режиме розничной торговли.

Как следует из приведенного выше Письма, Минфин против метода, при котором НДС можно полностью принять к вычету в момент учета товара, а потом восстановить.

Но если налогоплательщик все же воспользуется таким способом, закрепив это в учетной политике, он может отстоять свою позицию в суде (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 22.06.2009 N А82-125/2009-37, ФАС Поволжского округа от 02.03.2009 N А65-4711/2008 и от 07.02.2007 N А65-3961/06, ФАС Северо-Кавказского округа от 20.06.2007 N Ф08-3518/2007-1441А и от 10.06.2008 N Ф08-3166/2008).

Но восстанавливать НДС при реализации товара в розницу опасно. Восстановить его нужно в том периоде, в котором стало известно, что товар будет реализован в розничной сети, то есть в периоде, в котором товар передан в розничную сеть.

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 27.12.2006 N А38-674-4/179-2006 рассмотрена следующая ситуация. Организация, осуществляющая оптовую и розничную торговлю (по которой она переведена на уплату ЕНВД), передала товары в магазин розничной сети. При этом организация не восстановила сумму НДС по этим товарам. Она посчитала, что условием, необходимым для данного восстановления, является факт розничной продажи товаров. Однако арбитры не согласились с мнением организации.

Судьи сделали вывод, что если налогоплательщик передал товары в магазины розничной сети и ведет раздельный учет, то это свидетельствует о намерении плательщика ЕНВД использовать эти товары исключительно для осуществления операций, подлежащих обложению ЕНВД.

Но есть и другие решения, в которых признается, что единовременное предъявление всего "входного" НДС к вычету с последующим восстановлением противоречит Налоговому кодексу РФ.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.05.2008 N Ф03-А51/08-2/1321

Налогоплательщик, осуществлявший как оптовую торговлю, облагаемую по общей системе налогообложения, так и розничную торговлю, по которой производилась уплата ЕНВД, должен был в целях применения вычета по НДС определять указанную в п. 4 ст. 170 НК РФ пропорцию стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в момент приобретения товара, а не при отпуске его на реализацию.

Отклоняя довод о том, что на момент приобретения товара налогоплательщик еще не знал, каким образом он будет реализован, суд указал, что право на налоговые вычеты связано не с моментом реализации товара, а с моментом его получения и оприходования.

Поскольку в момент приобретения товара налогоплательщик не вел раздельный учет стоимости товара и раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам, у налогового органа имелись законные основания для восстановления НДС, приходящегося на реализованный товар в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.12.2007 N Ф08-8268/07-3078А

Суд сделал обоснованный вывод, что общество не вело раздельный учет по приобретенным товарам, а предъявляло "входной" НДС к вычету в полном объеме, поэтому оно неправомерно пользовалось бюджетными средствами с момента приобретения товара до момента его реализации и восстановления НДС по деятельности, освобождаемой от налогообложения.

Такой порядок противоречит порядку определения пропорции, изложенному в п. 4 ст. 170 НК РФ. Данной нормой не предусмотрено право налогоплательщика предъявлять к вычету часть налога, относящуюся к операциям по реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению.

Довод кассационной жалобы о том, что общество правомерно действовало в соответствии с принятой им учетной политикой, был отклонен, так как учетная политика общества при определении размера вычетов по НДС противоречит требованиям налогового законодательства.

В соответствии с учетной политикой налогоплательщик может применить один из следующих методов учета НДС по приобретенным товарам:

Строго в соответствии со ст. 170 НК РФ. НДС распределяется исходя из пропорции, сложившейся в данном налоговом периоде, то есть в конце квартала. Только в конце квартала делается распределение "входного" НДС;

НДС распределяется в момент принятия к учету исходя из пропорции, сложившейся за предыдущий налоговый период. Часть НДС относится на увеличение стоимости товаров, а часть - в дебет счета 68. По фактической реализации производится уточнение;

НДС, предъявленный поставщиками по приобретенным товарам, до их реализации учитывается на счете 19. Списание с этого счета производится только в момент реализации: по товарам, реализованным в розницу, - в их стоимость, по реализованным оптом - в дебет счета 68. Этот способ, казалось бы, самый безопасный, но и по нему возникают споры с налоговыми органами. Такое дело рассматривал ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 14.08.2009 N А56-31116/2008). Суды согласились с выводами инспекции о том, что фактически налогоплательщик не вел раздельного учета сумм "входного" НДС по приобретенным товарам, реализованным впоследствии оптом и в розницу, что в силу п. 4 ст. 170 НК РФ препятствовало ему принимать уплаченный поставщикам НДС к вычету.

Вместе с тем суды признали неправомерным доначисление обществу НДС расчетным путем исходя из суммы необоснованно заявленных вычетов по товарам, реализованным в розницу.

Кассационная коллегия признала правильным вывод судов о том, что доначисленная обществу сумма налога не соответствует его действительным налоговым обязательствам. Так, отказывая налогоплательщику в применении налоговых вычетов по деятельности, облагаемой ЕНВД, инспекция не учла, что по деятельности, облагаемой в общеустановленном порядке, общество заявляло налоговые вычеты не в полной сумме (на основании выставленных поставщиками счетов-фактур), а пропорционально доле стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых подлежат обложению НДС, в общей стоимости отгруженных товаров.

Определение предельной доли расходов, позволяющей не вести раздельный учет общехозяйственных расходов

Налогоплательщик имеет право не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство.

При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.

ФНС России направила по системе налоговых органов для сведения и использования в работе Письмо от 13.11.2008 N ШС-6-3/827@ "О порядке применения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации".

В Письме разъясняется, что для определения доли совокупных расходов необходимо учитывать как прямые, так и общехозяйственные расходы.

Если за налоговый период доля совокупных расходов (как прямых, так и общехозяйственных) на производство товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов (как прямых, так и общехозяйственных) на производство, то все суммы налога (в том числе и в отношении тех покупок, которые подлежат отнесению к числу прямых расходов), предъявленные налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг, имущественных прав) в указанном налоговом периоде, налогоплательщики вправе предъявлять к вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.

Указанное Письмо согласовано с Минфином России.

Поясним порядок, изложенный в Письме, который основан на норме п. 4 ст. 170 НК РФ.

При наличии облагаемых и необлагаемых операций налогоплательщик, кроме раздельного учета доходов от реализации, должен обеспечить раздельный учет прямых расходов, относящихся к облагаемым и необлагаемым операциям. По таким расходам НДС, предъявленный налогоплательщику, также учитывается раздельно. И только по тем расходам, которые нельзя распределить прямым способом, НДС распределяется расчетным методом.

Для расчета доли совокупных расходов, приходящихся на необлагаемые операции, нужны все расходы, в том числе и те, которые можно распределить расчетным методом. Поэтому, чтобы воспользоваться "пятипроцентной" нормой, необходимо определить метод распределения общехозяйственных расходов, приходящихся на облагаемые и необлагаемые операции в данном налоговом периоде.

Например, это можно сделать пропорционально прямым расходам или выручке от реализации или пропорционально материальным расходам или расходам на оплату труда.

В зависимости от видов и условий деятельности, методов бухгалтерского учета организация может выбрать свой экономически обоснованный метод.

Пример. Организация производит продукцию, облагаемую НДС, и перепродает товары, не облагаемые НДС. Кроме того, в текущем налоговом периоде проданы материалы, по которым НДС ранее был принят к вычету.

Схема расчета представлена в таблице.

	Показатели	Значения показателей, руб.
			в том числе относящихся
			к облагаемым операциям	к необлагаемым операциям
	Доходы от реализации, отраженные по кредиту счетов 90 и 91 <*>		9 600 без НДС
	Удельный вес
	Прямые расходы, учтенные по дебету счета 90 на отдельных субсчетах, открытых для облагаемых и необлагаемых операций		7 620 без НДС
	Прямые расходы, учтенные по дебету счета 91		100 без НДС
	Общехозяйственные расходы, учтенные по дебету счета 26 без НДС, распределены исходя из удельного веса выручки (стр. 2)		480 (500 x 96,5: 100)
	НДС, относящийся к общехозяйственным расходам, учтенный на счете 19 на отдельном субсчете "НДС к распределению"
	Всего расходов (стр. 3 + стр. 4 + стр. 5)
	Удельный вес расходов		95,3% (8 200: 8 600 x 100%)	4,7% (400: 8 600 x 100%)

Если момент определения налоговой базы по НДС не совпадает с датой признания выручки в бухгалтерском учете, то данные строки 1 необходимо отразить в соответствии с понятием "отгрузка" в целях применения гл. 21 НК РФ.

Как видно из таблицы, доля расходов, приходящаяся на необлагаемые операции, составляет 4,7%, то есть менее 5%. Значит, в этом налоговом периоде налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет НДС по общехозяйственным расходам. Вся сумма НДС по таким расходам (70 единиц) принимается к вычету. В таблице эта сумма условно включена в графу показателей, относящихся к облагаемым операциям. Если такая доля будет более 5% (например, 5,1%), то сумму "входного" НДС необходимо распределить, рассчитав пропорцию по выручке. В нашей таблице доля доходов, не облагаемых НДС, составляет 4%.

Сумма НДС 70 единиц, отраженная в строке 6, была бы принята к вычету в сумме 67,2 единицы (70 x 96%). Остальная сумма - 2,8 единицы (70 x 4%) - была бы отнесена с кредита счета 19 в дебет счета 26.

Примечание. Удельный вес по доходам и расходам не совпадает, несмотря на то что мы распределили общехозяйственные расходы исходя из удельного веса выручки. Это связано с тем, что прямые расходы (а они преобладают) не распределяются расчетным методом, а относятся на соответствующие субсчета счета 90 исходя из фактических расходов, относящихся к реализованным товарам (работам, услугам).

Напомним, что при наличии облагаемых и необлагаемых операций, перечисленных в п. 2 ст. 170 НК РФ, счета-фактуры в книге покупок регистрируются только в той части, в которой НДС принимается к вычету. Это значит, что счета-фактуры по товарам (работам, услугам), относящимся к общехозяйственным расходам, регистрируются в сумме, рассчитанной исходя из пропорции, определяемой по выручке.

Это предусмотрено п. 8 Правил ведения книг покупок и книг продаж.